Subvenciones de capital para adquisición de acciones

En esta entrada vamos a exponer otro ejemplo de subvención, en este caso para financiación de adquisición de acciones.

Supongamos que el ministerio de economía para ayudar a la internacionalización de las empresas españolas arranca un programa de subvenciones para la adquisición de paquetes accionariales para facilitar el control de empresas en los nuevos países integrantes de la UE. En este contexto una empresa A ha adquirido, en el año 1, 50.000 acciones de 1 euro de nominal a un valor de cotización de 2 euros la acción de BBUL para hacerse cargo de su gestión. Antes de finalizar el año 2 la empresa A a causa de la caída del precio de los productos, decide deshacerse de su paquete en BBUL vendiendo las acciones a 1,70 euros la acción.

Vamos a contabilizar:

El precio de la acción era de 2 euros la acción * 50.000 acciones = 100.000 euros.

100.000 (940) ingresos de subvenciones oficiales de capital a (130) subvenciones oficiales de capital 100.000

Cuando finaliza el año 2:

VENTA DE LOS TÍTULOS

Precio de venta: 1,7 euros la acción * 50.000 = 85.000 euros, siendo el precio de compra de 100.000 euros, la empresa tiene unas pérdidas de 15.000 euros. Por tanto,

85.000 (572) Bancos                   a  (2403) participaciones a largo plazo en empresas del grupo 100.000

15.000 (673) Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo en partes vinculadas

La imputación del ingreso de la subvención en la cuenta de pérdidas y ganancias se contabiliza como sigue debido a que la venta se ha producido durante el año 2 el ingreso por subvención también se traslada totalmente al resultado del ejercicio.

100.000 (840) Transferencia de subvenciones de capital a (746) subvenciones, donaciones de capital transferidos al resultado del ejercicio 100.000

Finalmente, se salda la cuenta de gastos del grupo 8 contra una cuenta del grupo 13 que refleje, en el patrimonio neto, el importe pendiente de traspasar el resultado del ejercicio.

100.000 (130) subvenciones oficiales de capital a (840) transferencia de subvenciones oficiales de capital 100.000

De esta forma, el ingreso trasladado al resultado del ejercicio de la cuenta 130 el saldo será 0.

Gastos financieros en la adquisición de un activo

En esta entrada vamos a exponer un ejemplo dónde se adquiere una máquina el día 1 de octubre del año 1 por un importe al contado de 100.000 euros más 21% del IVA. Se acuerda con el vendedor pagar el 40% del total a los 12 meses y el resto a los 24 meses. Por este retardo en el pago, el proveedor cobrará un 5% sobre la deuda pendiente.

Vamos a contabilizar los asientos teniendo en cuenta los flujos relativos a la operación, así sabemos que el día 1 de octubre año 1 tenemos una cantidad positiva de 121.000, mientras que 12 meses nos cargan el 40%, es decir, 48.400 euros de la máquina y el IVA (40.000 * 1.21), además de los intereses que ascienden a 2.420 euros (0,05 * 48.400). Así mismo, 12 meses posteriormente el 60% restante (60.000 * 1,21) = 72.600 euros más los intereses pertinentes ( 0,05   * 72.600 ) = 3.630 euros. 

En resumen, 1 de octubre año 1 = 121.000.

                                        año 2= - 50.820

                                         año 3 = - 76.230

Decir también que el interés efectivo de la operación coincide con el nominal al no existir otro gasto ligado a la operación, aparte de los intereses nominales.

1 de octubre año 1 ADQUISICIÓN DE LA MÁQUINA

100.000 (213) maquinaria                       a   (523) proveedores inmovilizado corto plazo 40.000

21.000 (472) HP , IVA soportado               (173) proveedores inmovilizado largo plazo 60.000

31 de diciembre año 1 GASTOS FINANCIEROS DEVENGADOS CIERRE EJERCICIO

605 (6624) intereses deudas, otras empresas (2.420 * 3 / 12)  a (523) proveedores in. corto plazo 605

1 de octubre año 2 PAGO DEL PRIMER 40% MÁS LOS INTERESES

1.815 (6624) intereses deudas otras empresas (2.420 * 9 / 12) a (523) proveedores in corto plazo 1.815

42.420 (523) proveedores in. corto plazo a (57) tesorería 42.420

Esta última cantidad incluye el pago de 40% y los intereses devengados.

31 de diciembre año 2 REGULARIZACIÓN CIERRE EJERCICIO

907,5 (6624) intereses deudas otras empresas (3.630 * 3 / 12) a (523) proveedores in. corto plazo 907,5

RECLASIFICACIÓN DE LA DEUDA

72.600 (173) proveedores in. largo plazo  a (523) proveedores in. corto plazo 72.600

1 de octubre año 3 PAGO DEL 60% Y LOS INTERESES

2.722,5 (6624) intereses deudas otras empresas (3.630 * 9 / 12) a (523) prov in. corto plazo 2.722,5

76.230 (523) proveedores in. corto plazo a (57) tesorería 76.230

La cantidad incluye el 60% y los intereses.

Fondo de comercio

En  esta entrada vamos a hablar con un ejemplo práctico de un activo intangible, el llamado fondo de comercio. Para ello supondremos una empresa que se dedica a la fabricación y comercialización de fregonas y de estropajos, como dos unidades de producción independientes y con equipos comerciales diferentes. Para ello, supondremos los siguientes estados financieros de la sociedad que fue adquirida el 31 / 12 del año 0. Supondremos que el valor razonable de los activos valorados en la fecha de la transacción fue de 10.000.000 euros y supondremos que el valor del pasivo en los libros es parecido a su valor razonable.

ACTIVO		PASIVO Y PATRIMONIO NETO
ACTIVO NO CORRIENTE	5.000.000	PATRIMONIO NETO	3.500.000
TERRENOS Y CONSTRUCCIONES	3.000.000	CAPITAL	500.000
INSTALACIONES TÉCNICAS	1.500.000	RESERVAS	2.500.000
INVERSIONES FINANCIERAS A LARGO PLAZO	500.000	RESULTADO EJERCICIO	500.000
ACTIVO CORRIENTE	3.000.000	PASIVO NO CORRIENTE	4.000.000
EXISTENCIAS	1.000.000	DEUDAS LARGO PLAZO	4.000.000
DEUDORES COMERCIALES	1.500.000
EFECTIVO	500.000	PASIVO CORRIENTE	500.000
		CREDITORES COMERCIALES	500.000
TOTAL ACTIVO	8.000.000	TOTAL PASIVO	8.000.000

Con Esto, en enero del año 1 la empresa fue adquirida por otra empresa al ser pagados los accionistas en efectivo un valor de 6.500.000 euros, porque la dirección financiera de la empresa compradora estimó el valor de la primera empresa como muy parecido al efectivamente pagado, distribuyendo 1 /2 partes en las fregonas y 1/ 2 en los estropajos. Por tanto, vamos a identificar las unidades de generación de efectivo y valorar el fondo de comercio derivado de la adquisición por unidades de generación de efectivo. 

Tengamos en cuenta para esto que el NPGC nos dice que el fondo de comercio es el exceso, en fecha de adquisición, del valor razonable de la contra prestación librada en una combinación de negocios, sobre el correspondiente valor de los activos identificables adquiridos menos el de los pasivos que deberán ser registrados por su valor razonable. El fondo de comercio habrá de asignarse desde la fecha de adquisición entre cada una de las unidades de generación de efectivo sobre las cuáles se espera que recaigan los beneficios de las sinergias de la combinación de negocios. 

Bien, las unidades generadoras de efectivo son las unidades de fregonas y de estropajos que son la mínima agrupación de activos con capacidad de generar ingresos de manera separada. De estas forma vamos a calcular el valor del fondo de comercio:

En primer lugar, se determina la diferencia entre  valor razonable activos identificados 10.000.000 – valor razonable pasivo asumidos 4.500.000 = 5.500.000 euros.

En segundo lugar, el valor razonable de la contraprestación librada 6.500.000 euros. 

Con lo que tenemos el valor del fondo de comercio que será la diferencia entre los dos de arriba, es decir, 6.500.000 – 5.500. 000 = 1.000.000 euros repartidos en 1 /2 las fregonas y 1/2 los estropajos. Con que el reparto a partes iguales es igual a la valoración que ha realizado la empresa compradora y el reparto de los valores de las cuentas anuales, el fondo de comercio para cada una de las partes es de 500.000 euros.

Pero ahora supongamos que en el final del primer año la actividad de las fregonas se revalorizó un 50%, mientras que los estropajos representaron una caída del 25%. ¿Cómo afectará esto al fondo de comercio?

En esta tesitura, las fregonas se revalorizan hasta 750.000 euros, mientras que los estropajos caen hasta 350.000 euros. La primera no sufre deterioro de valor, mientras que la segunda si que lo sufre en 150.00 euros.

Tal como significa la norma de valoración 6 del NPCG el fondo de comercio no se amortiza, sino que las unidades generadoras de efectivo se han de someter, al menos anualmente, a una comprobación de deterioro de valor, y si es conveniente, a registrar  la corrección valorativa del hecho.

Por tanto, el asiento que se ha de realizar es el siguiente:

150.000 (690) pérdidas por deterioro de inmovilizado intangible a (204) fondo de comercio 150.000

Comentar que si no se hubiera optado por hacer una segregación de unidades generadoras de efectivo, sino haberlo considerado como un todo, no habría deterioro del fondo de comercio, ya que el incremento de la primera de 250.000 compensa la reducción de 150.000 euros siendo la suma al final del primer año de 1.100.000 a la del año anterior de 1.000.000 euros.

Señalar también, que la norma de valoración 2 del NPCG nos dice que si el deterioro supera el importe del fondo de comercio se deberá reducir en proporción el valor contable del resto de activos de la unidad generadora de efectivo, hasta el límite del valor más alto entre los siguientes: su valor razonable menos los costes de venta, su valor en uso y cero. En este caso, vemos que la caída de valor de los estropajos es de 150.000 euros que no supera el valor asignado de 500.000 euros. Por tanto, en este caso no procede.

Como nota final, la ley de Sociedades anónimas establece en el art. 213.4 que anualmente se deberá reservar un 5% del fondo de comercio que deberá aparecer en el balance.

Con que en el balance del final de año el fondo de comercio tendrá en libros un valor de 1.100.000 euros, el 5% será  de 55.000.

El asiento 55.000 (129) resultado del ejercicio    a             (1143) Reserva para el fondo comercio 55.000

Patentes industriales

            En esta nueva entrada vamos a exponer un ejemplo resuelto sobre inmovilizado intangible sobre derechos de patentes. Supongamos que en una empresa existen contabilizados dos patentes en su balance con valores inicialmente reconocidos de 200.000 y 150.000 euros respectivamente. Sus amortizaciones acumuladas son de 150.000 y 50.000 euros respectivamente incluidas las del presente año.

            Podemos decir respecto a la primera patente, y en relación a lo contemplado en la normativa, que se realiza a final del año un estudio para ver si mantiene su valor. Se resuelve que ha perdido una quinta parte del potencial inicial de realización de beneficios económicos por parte de la empresa, debido a que existen competidores con productos sustitutivos.

            Sobre la segunda patente la empresa recibe una oferta de compra por parte de otra empresa por un valor de 90.000 euros.

            La solución propuesta para reflejar el deterioro de valor de la primera patente es el siguiente:

            Teniendo en cuenta que el importe del deterioro de valor surge de la diferencia de su valor contable neto al final del año, es decir, 200.000 – 150.000 = 50.000 euros, donde el nuevo valor de la patente es la quinta parte del valor inicial, es decir, 200.000 / 5 = 40.000 euros. De esta forma lo que pierde de valor será 50.000 – 40.000 = 10.000 euros. Por tanto, el asiento contable resultante será:

10.000 (690) Perdidas por deterioro de inmovilizado intangible a (290) Deterioro de valor inmovilizado intangible 10.000

            Por supuesto, si en un futuro este deterioro se demuestra sobre dimensionado, sea porque el producto del competidor no es tan atractivo u otro motivo, se puede realizar el siguiente asentamiento de reversión del valor, puesto que se considera que el deterioro de valor no es permanente, sino que se puede revertir en parte o en su totalidad.

(290) deterioro valor inmovilizado intangible a (790) reversión del deterioro

            Respecto a la solución sobre la segunda patente aquí presentamos los asientos contables pertinentes.

90.000 (570) Caja                                          a (203) Propiedad industrial 150.000                                                                                 

50.000 (280) Amortización acumulada i.i.

10.000 (690) pérdidas por deterioro 

            Como vemos el precio de  la transacción supone unas perdidas recogidas en el asiento que surge de la diferencia  entre ese valor y el valor neto contable ( valor inicial – amortización acumulada).

Gastos de desarrolllo e investigación

En esta entrada vamos a hablar de las inmovilizaciones intangibles, concretamente, los gastos de investigación y de desarrollo.

            Para ello haremos un caso práctico referente a una empresa de tecnología especializada en investigación, diseño, fabricación y comercialización de bienes de consumo. En la actualidad su departamento de contabilidad está elaborando las cuentas anuales del año, en este caso concreto, los hechos económicos relacionados con los gastos de investigación.

            De ello se deduce que se espera introducir una nueva categoría de producto definida como reproductor MP4 flexible, que como cualidad más destacable es que la pantalla se puede doblar y enrollar como el papel.

            Así, en enero del primer año se adquieren los estudios de mercado elaborados por una consulta externa para conocer las necesidades no satisfechas referentes a esos productos. Lo que la empresa pretende es saber si hay interés en un producto con dicha característica.

            Para mayo de ese año se realizan pruebas sobre las características del producto sobre la posibilidad técnicas de elaboración. Prueba satisfecha.

            En junio se realizan presentaciones ante el consejo de administración de la empresa sobre la definición del producto, sus características técnicas, la posible respuesta del mercado y el plan de negocio. Ante esto el consejo da su apoyo.

            En octubre se inicia el diseño del proceso de fabricación en una cadena de montaje, el coste hasta final de año asciende a 200.000 euros. Se prevé finalizar el proceso a los primeros meses del siguiente año.

            Nos encontramos según las normas de registro y valoración 6 del NPCG delante de gastos de investigación en relación a los hechos de enero y mayo y de desarrollo respecto al hecho de octubre.

            Para poder activar ese hecho como inmovilizado intangible se han de cumplir las siguientes condiciones:

·        Esperar un éxito técnico y económico y de comercialización del proyecto.

·        Individualización del proyecto y un coste del mismo bien establecido para que pueda ser distribuido en el tiempo.

            De esta forma, respecto al estudio de mercado podemos establecer que no parece que con las conclusiones extraídas del mismo se puede asegurar un éxito técnico del proyecto, a pesar que se ha podido establecer un coste asignado al proyecto de introducción del producto. Por tanto, no puede ser activada como investigación.

            En relación a las pruebas realizadas en mayo forman parte del proyecto y de estas se demostró la viabilidad técnica del proyecto, con lo que se puede determinar que se puede activar como investigación. Así, podemos realizar el siguiente asiento:

(200) investigación     a          (730) Trabajos realizados para inmovilizado intangible

            Respecto al último gasto, se devenga después de la aprobación del proyecto por el consejo de administración. Tenemos delante de nosotros un gasto de desarrollo, no de investigación. Debemos analizar si se debe activar o no en el balance. Podemos ver que cumple las dos condiciones anteriormente descritas. Por tanto,

(201) Desarrollo         a          (730) Trabajos realizados para inmovilizado

            No podemos decir que los gastos activados sean amortizables durante el primer año porqué no se ha finalizado el proceso de producción y comercialización del producto.

Inmovilizado material

INMOVILIZADO MATERIAL

Para poder contabilizar las operaciones correspondientes al inmovilizado material según las normas de registro y valoración 2 y 3 del NPGC, así como la norma de registro y valoración 7 del mismo que nos habla de como poder valorar los activos no corrientes mantenidos para la venta, siendo novedad en los últimos dos años.

Así, cuando nos disponemos a contabilizar operaciones con el inmovilizado material hemos de comenzar con su precio de adquisición que incluye:

• La cantidad que nos factura el vendedor deduciendo descuentos ofrecidos por el mismo.
• Los impuestos indirectos no recuperables por la hacienda pública. 
• Estimación inicial de valor actual de posibles obligaciones que hayamos asumidos que se deriven del desmantelamiento o retiro del activo, como puede ser los costos de rehabilitación del lugar en el que se asiente, siempre que den lugar a un registro de provisión.
• Los gastos financieros derivados de un activo que para su entrada en funcionamiento o uso se necesite un período superior a un año, en este caso se pueden incluir en el precio de adquisición los gastos financieros devengados antes de su puesta en uso y que hayan sido giradas por el proveedor o de otra fuente de financiación y sea directamente imputable a dicha adquisición, siendo su límite el valor razonable del inmovilizado material.
• Gastos accesorios para poder en condiciones de uso al activo, como son gastos explanación, derribos, transporte, aranceles, seguros, instalaciones etc...

Pero no es sólo adquirir activos de esta naturaleza, que también pueden ser fabricados. En esta situación hablamos de precio de producción que incluye:

• precio adquisición de materias primeras.
• Consumibles.
• Mano de obra.
• Otros que sean directamente imputables a los mismos.
• La parte razonablemente imputable de los costes indirectos incurridos en el período de fabricación.

Vamos a presentar un ejercicio resuelto:

Dice así, una empresa se dedica a elaborar un producto x para lo cuál decide instalar una nueva máquina que sustituya una antigua, que está obsoleta y totalmente amortizada. El coste de dicha máquina es de 500.000 euros, y el IVA no está incluida y que como se sabe es del 21%. Esta máquina se importó y se ha de pagar por ello unos derechos arancelarios que ascienden a 25.000 euros. También se han de añadir, el transporte interior hasta el lugar de emplazamiento que ascienden a 17.000 euros. A estos costes le hemos de añadir la adaptación del terreno donde se va a instalar la máquina 3.500 euros más el IVA correspondiente del 21%. 

La vida útil de la máquina se estima en 10 años, y una vez pasados estos se espera realizar unos trabajos de desmantelamiento valorados en 4.000 euros con una tasa de descuento del 4% anual.

Se pide confeccionar los asientos correspondientes a los siguientes hechos:

• Adquisición de la máquina y la amortización en el primer año teniendo en cuenta que el valor residual previsto es de 3.000 euros.
• Después de 2 años de posesión de la máquina se detecta que esta ha sufrido un deterioro del valor más alto que el inicialmente esperado por defectos de funcionamiento. Este asciende a 3.000 euros.
• Baja de la máquina después de los 10 años.
• Venta de la máquina tras los 10 años por un valor de 2.000 euros.
• Supongamos que transcurridos 5 años desde la adquisición la empresa decide poner a la venta el activo porque ha dejado de ser útil para los cometidos de la empresa suponiendo varios hechos:
• Tras 6 meses se considera que la máquina ha perdido 1.500 euros de su valor.
• No se ha vendido la máquina transcurrido un año.
• Antes del fin del año se vendió la máquina por un valor de 6.000 euros. 

Solución:

Asiento de la compra:

500.000 (213) maquinaria             a                   (572) Bancos c / c        605.000
105.000 (472) HP,IVA soportado 

Por el pago realizado en la aduana:

25.000 (213) maquinaria              a                  (572) Bancos c / c         25.000

Por el pago del transporte:

17.000 (213) maquinaria              a                 (572) Bancos c / c         17.000

Trabajos en el terreno:

3.500 (213) maquinaria               a                   (572) Bancos c / c          4.235
 735   (472) HP, IVA soportado                 

Como se ha visto con estos asentamientos se aplica la norma de valoración respecto al precio de adquisición de los inmovilizados materiales, incluyendo todos los costes hasta que la máquina esté en condiciones de uso. 

A continuación, calcularemos el coste de desmantelar al 4% de tasa de descuento sobre el valor estimado, es decir, 4.000 / 1,04^10 siendo este de 2 702,26 euros. Debemos pensar que estamos delante de una obligación prevista de asumir en el tiempo en un futuro, que puede o no ser de esta cuantía y que para su cálculo podemos estimar una magnitud de referencia como puede ser la inflación esperada u otra diferente.

De esta forma el asiento sigue de esta forma:

2.702,26 (213) maquinaria      a                 (143) Provisión por retiro o in habilitación del activo 2.702,26

Respecto a la amortización del primer año:

Sumamos la cuenta del 213  dividiendo entre 10 dando un resultado de (548.202,26 / 10 = 54.820,23 euros.

54.820,23 (681) Amortización del inmovilizado material  a  (281) Amortización acumulada inmovilizado 54.820.23

Respecto al deterioro del valor de la máquina:

3.000 (691) Pérdidas por deterioro inmovilizado  a   (291) Deterioro de valor inmovilizado 3.000

Respecto al caso en que la máquina ya la tenemos amortizada después de los 10 años y se procede a su baja del inventario:

548.202,3 (281) amortización acumulada        a      (213) maquinaria            548.203,3

3.000         (291) Deterioro valor inmovilizado a      (791) Reversión del deterioro inmovilizado material 3.000

Respecto a la venta de la maquina:

2.000   (572) Bancos c / c                                a         (213) maquinaria    548.202,3

548.202,3 (281) Amortización acumalada                    (791) Reversión del deterioro inmovilizado material 3.000

3.000 (291) deterioro de valor inmovilizado materia      (771) Beneficios procedentes inmovilizado 2.000

En el caso en que tras los cinco años se pone a la venta el activo no corriente pasa a ser considerado activo no corriente mantenido para la venta y pasa al grupo 5xx porque se ha de vender en un año.. En este caso la amortización acumulada es la mitad de la calculada anteriormente, es decir, 274.101,15 euros pero hemos de considerar que hay un deterioro valorado en 3.000 euros del mismo.

271.101,15 (580) Inmovilizado                                             a      (213) maquinaria   548.202,3

274.101,15 (281) Amortización acumulada de inmovilizado

3.000 (291) Deterioro de valor inmovilizado

 Si tenemos en cuenta los 6 meses transcurridos y una perdida de valor de 1.500 euros:

1.500 (691) perdidas por deterioro inmovilizado material  a  (5990) Deterioro valor inmovilizado no corriente mantenido a la venta 1.500

Cuando finaliza el año no se ha podido vender el activo y se debe reactivar como inmovilizado material:

269.601,15 (213) maquinaria

1.500 (5990) Deterioro valor inmovilizado no corriente a venta  a   (580) inmovilizado 271.101,15

Y finalmente cuando la maquinaria es vendida por el valor de 6.000 euros:

6.000 (572) Bancos c / c 

1.500 (5990) Deterioro valor inmovilizado no corriente a venta

263.601,15 (671) perdidas procedentes inmovilizado material         a (580) inmovilizado 271.101,15